Muss ein Betrieb in grenzüberschreitenden Fällen die stillen Reserven seiner Wirtschaftsgüter aufdecken und besteuern, weil die Bundesrepublik Deutschland ansonsten ihr Besteuerungsrecht verlieren würde, spricht man von einer sog. steuerrechtlichen Entstrickung. Nach einem neuen Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) kann eine solche auch durch eine bloße Rechtsänderung eintreten ("passive" Entstrickung).

Zum Hintergrund: Seit 2006 hat der Gesetzgeber diverse Regeln verankert, die dem deutschen Fiskus in bestimmten grenzüberschreitenden Konstellationen das Recht zur Besteuerung der in Wirtschaftsgütern ruhenden stillen Reserven einräumen, obwohl sich die stillen Reserven für den Steuerzahler noch nicht realisiert haben (z.B. infolge eines Verkaufs des Wirtschaftsguts). Voraussetzung für den vorzeitigen Steuerzugriff ist jeweils, dass das Besteuerungsrecht Deutschlands an dem Wirtschaftsgut ausgeschlossen oder beschränkt wird (z.B. wenn ein Wirtschaftsgut von einer inländischen in eine ausländische Betriebsstätte überführt wird).

Hinweis: Fraglich war bislang, ob eine Entstrickung ggf. auch ohne ein aktives Handeln des Steuerzahlers eintreten kann, bspw. durch den Abschluss neuer Doppelbesteuerungsabkommen (DBA).

Der BFH hat die Möglichkeit einer solchen "passiven" Entstrickung nunmehr grundsätzlich bejaht. In dem entschiedenen Fall ging es um eine deutsche GmbH, die Gesellschafterin einer spanischen Kapitalgesellschaft mit spanischem Immobilienbesitz war. Zum 01.01.2012 war ein neues DBA zwischen Deutschland und Spanien wirksam geworden, in dem Deutschland sich verpflichtet hatte, die von Spanien auf eine Anteilsveräußerung erhobene Quellensteuer auf die deutsche Steuer anzurechnen, wenn in Deutschland ansässige Steuerzahler ihre Anteile an Gesellschaften mit einer Immobilienquote von mindestens 50 % (Wertansatz spanischer Immobilien im Verhältnis zur Bilanzsumme) veräußern.

Das Finanzamt (FA) sah in der Gefahr, im Falle einer künftigen Veräußerung der Anteile durch die GmbH spanische Quellensteuer auf die deutsche Steuer anrechnen zu müssen, eine Beschränkung des deutschen Besteuerungsrechts und unterwarf bei der GmbH den hypothetischen Gewinn aus einer (fiktiven) sofortigen Veräußerung im Veranlagungszeitraum 2012 der deutschen Körperschaftsteuer. Das Finanzgericht gab der Klage der GmbH in erster Instanz statt, weil es die Möglichkeit einer allein auf einer Rechtsänderung beruhenden Entstrickung schon im Grundsatz abgelehnt hat.

Obwohl der BFH dieser Begründung nicht gefolgt ist, sondern eine Entstrickung auch in den Fällen einer Rechtsänderung grundsätzlich für möglich hält, hatte die Revision des FA letztlich keinen Erfolg, denn das Amt hatte die Rechtsfolgen einer möglichen Entstrickung dem falschen Veranlagungszeitraum zugeordnet. Diese treten nach dem BFH-Urteil in der letzten juristischen Sekunde ein, bevor der Ausschluss oder die Beschränkung des Besteuerungsrechts wirksam wird. Dies wäre im Urteilsfall noch im Veranlagungszeitraum 2011 gewesen.

Hinweis: Die Rechtsprechung zeigt, dass Änderungen von DBA oder anderen Gesetzen in grenzüberschreitenden Fällen zu einer vorzeitigen Besteuerung von stillen Reserven führen können. Es ist jedoch im Einzelfall genau zu prüfen, ob die jeweilige Rechtsänderung tatsächlich zu einem Ausschluss oder einer Beschränkung des deutschen Besteuerungsrechts geführt hat. Änderungen oder Neuabschlüsse von DBA vollziehen sich meist in längeren Verfahrensabläufen, so dass Steuerzahlern häufig Zeit bleibt, sich darauf einzustellen.

(aus: Ausgabe 07/2026)